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自然人股東轉讓股權未申報納稅對于發行人的法律影響
時間：2019.11.01 作者：北京市中銀（深圳）律師事務所 劉超律師團隊
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在公司籌劃上市過程中，稅收合規是監管機構審核關注的重點之一。公司設立后，股權轉讓（置換）、股權激勵、股份制改革是公司最容易出現稅收違法的環節，大多數擬IPO企業都會遇到這類問題，因此證監會就此提出的反饋意見最為頻繁。本文就股權轉讓環節（假設轉讓方股東為自然人）的法律風險進行分析，并探討潛在的解決途徑。
一、出讓方申報繳納個稅屬法定義務
根據《個人所得稅法》第二條第（八）款之規定，財產轉讓所得應繳納個人所得稅，結合《個人所得稅法實施條例》第六條第（八）款之規定，公司自然人股東轉讓股權應繳納個人所得稅。根據國家稅務總局制定的《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（以下簡稱“<辦法>”）第五條之規定，個人股權轉讓所得個人所得稅，以股權轉讓方位為納稅人，以受讓方為扣繳義務人。上述法規及規范性文件對于出讓方股東納稅義務予以明確。
二、出讓方未履行義務的法律責任
根據《稅收征管法》第二十五條之規定，納稅人必須依照法律、行政法規規定或者稅務機關依照法律、行政法規的規定確定的申報期限、申報內容如實辦理納稅申報，...。上述法律明確了出讓方股東和受讓方股東均有申報義務。根據《稅收征管法》第六十二條之規定，納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，或者扣繳義務人未按照規定的期限向稅務機關報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表和有關資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下的罰款。出讓方股東若不履行申報義務，可能會遭受上述行政處罰。
根據《刑法》第二百零一條之規定，納稅人采取欺騙、隱瞞手段進行虛假納稅申報或者不申報，逃避繳納稅款數額較大并且占應納稅額百分之十以上的，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金；數額巨大并且占應納稅額百分之三十以上的，處三年以上七年以下有期徒刑，并處罰金。出讓方股東的逃稅金額只要達到法定標準，即有可能涉嫌犯罪。
三、股東未履行納稅義務對于發行人資格的影響
根據《首發管理辦法》第十六條第（三）款之規定，發行人的董事、監事和高級管理人員符合法律、行政法規和規章規定的任職資格，且不得有下列情形：（三）因涉嫌犯罪被司法機關立案偵查或者涉嫌違法違規被中國證監會立案調查，尚未有明確結論意見。根據《科創版首發辦法》第十三條第（二）款之規定，最近3年內，發行人及其控股股東、實際控制人不存在貪污、賄賂、侵占財產、挪用財產或者破壞社會主義經濟秩序的刑事犯罪。若發行人的實際控制人或董、監、高股東因股權轉讓未申報繳納個稅，則有可能被行政處罰，金額達到一定標準會面臨刑事處罰，根據《首發管理辦法》第十六條的規定，一旦出現這些情形，對于發行人將會構成實質法律障礙。
因此，未納稅的自然人股東若是董、監、高或實際控制人，上述人員的稅收違法行為會牽連到發行人的申請資格，會對發行人構成實質法律障礙。這也是證監會為何會屢屢關注發行人歷史沿革中股權轉讓稅收合規問題的原因。
四、股東未繳納稅收，公司面臨的法律風險
《辦法》第六條第（二）款規定，被投資企業應當詳細記錄股東持有本企業股權的相關成本，如實向稅務機關提供與股權轉讓有關的信息，協助稅務機關依法執行公務。《辦法》第二十二條規定，被投資企業應當在董事會或股東會結束后五個工作日內，向主管稅務機關報送與股權變動相關的董事會或股東會決議、會議紀要等資料。被投資企業發生個人股東變動或者個人股東所持股權變動的，應當在次月15日內向稅務機關報送含有股東變動信息的《個人所得稅基礎信息表》及股東變更情況說明。根據上述國稅總局制定的規范性文件，公司有信息報送義務，若其不履行信息報送義務，是否會受到法律處罰？
根據《稅收征管法》第二十五條之規定，納稅人有義務根據稅務機關的實際需要報送其他納稅資料。根據《稅收征管法》第六十二條之規定，納稅人未按照規定的期限辦理納稅申報和報送納稅資料的，由稅務機關責令限期改正，可以處二千元以下罰款；情節嚴重的，可以處二千元以上一萬元以下罰款。上述法規規定“納稅人”在不履行信息申報義務時，稅務機關可作出行政處罰，但從“納稅人”的法律定義解讀，在自然人股東出讓股權的交易中，個人所得稅的納稅人為自然人股東，公司并非納稅義務主體，且股權出讓款項非公司支付，公司亦非扣繳義務主體，因此，公司不是上述法規所定義的“納稅人”，上述法規不應適用于公司。同時，《辦法》亦未授權稅務機關在公司違反信息報送義務時可作出行政處罰，依據行政法“法無明文規定不可為”的原則，公司不會因此遭受任何行政處罰。
結論：擬IPO企業實際控制人，董、監、高股東出讓股權未申報納稅的行為可能構成公司今后上市發行的實質障礙，但公司并不會因股東的個人行為承擔納稅義務或遭受行政處罰。
五、公司的可采取的應對措施
結合已有的案例，公司對此問題的主要應對方式：
1、若出讓方股東為公司實際控制人或董、監、高的，出讓方股東向稅務部門補繳稅款和滯納金；關于如何補繳稅款，部分股東選擇補簽協議，做低股權出讓價格，盡量減少稅款，此種操作面臨的風險是：（1）稅務機關有權核定征收，參照轉讓時點前后的入股/出讓價格進行調整；（2）向審核部門解釋轉讓價格的合理性存在困難，因此不建議采納。2、若出讓方股東并不是實際控制人或董、監、高，律師則會要求該股東出具承諾函，自行負責稅收申報和繳納，并論述該義務不屬于公司，股東違反義務并不會導致公司遭受任何處罰，參照以往過會案例，監管機構對此種解釋也能接受。前提是該股東持有的比例較小，且報告期內未曾擔任公司董、監、高。
我們建議，擬上市公司及相關股東應盡早對股權轉讓的歷史進行梳理，對于存在的問題尋求專業機構予以處理，避免今后補繳巨額所得稅或上市計劃被迫延遲。
